Кому нужны «резиновые нормы»?

   В истории права есть понятие «резиновые нормы», то есть нормы, которые могут произвольно толковаться в зависимости от изменения ситуации или необходимости достижения определенной цели. Данная характеристика вполне применима и к разъяснениям, содержащимся в указанном выше постановлении, которое, возникнув как средство ограничения произвола налоговых органов в оценке добросовестности налогоплательщиков, постепенно превратилось в орудие борьбы с налогоплательщиками.

   Так, согласно указанному постановлению, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в случаях если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной экономической деятельности. 

   Логика данного разъяснения предельно проста: если налогоплательщиком учтены операции, которые никак не соотносятся с его экономической деятельностью, которые им реально не осуществлялись и не могли быть им осуществлены, то налоговая выгода, полученная налогоплательщиком в связи с учетом данных операций, не может быть признана обоснованной. Так, организация отразила в декларациях по НДС к возмещению операции в связи с реализацией на экспорт масла розового эфирного. Налоговой проверкой установлено, что данное масло следовало за границу в железных бочках, в то время как согласно документам, связанным с хранением данного масла, оно фасуется исключительно в стеклянную тару и не может находиться в железных бочках, поскольку вступает в химическую реакцию с металлом. Также установлено, что организация никогда такое масло от производителей не получала, в своей деятельности такое масло не использует и соответствующая операция носила разовый характер. Исходя из этих обстоятельств, налоговый орган пришел к правильному выводу о том, что действия налогоплательщика были направлены исключительно на получение им возмещения экспортного НДС.

   Однако налоговые органы в своей деятельности расширяют границы указанных разъяснений, ставя под сомнение реальность хозяйственных операций и утверждая о создании формального документооборота, основываясь исключительно на собственном убеждении.

   Так, налоговым органом сельскохозяйственному предприятию был доначислен НДС по операции, связанной с приобретением удобрений. В обоснование своего вывода налоговый орган указал, что налогоплательщик не представил документов о транспортировке удобрений от продавца, сам поставщик спустя два года после совершения спорной операции «мигрировал», а по результатам инвентаризации, проведенной налоговым органом спустя три года после приобретения удобрений, эти удобрения в необходимом, по мнению налогового органа, количестве обнаружены не были.

   При этом налоговому органу было известно о том, что продавцом товара являлась организация, имевшая несколько десятков работников и производственные мощности, занимавшаяся поставками закупаемых удобрений и сырья различным сельхозпроизводителям. Более того, поставщик осуществлял свою деятельность более 5 лет на территории, подведомственной тому же налоговому органу, и неоднократно был объектом выездных налоговых проверок. Контролирующие поставщика лица не оспаривали свою причастность к его деятельности, в том числе и факт подписания ими документов, связанных со спорной операцией, равно как и ее реальное осуществление. Более того, поставщик, продавший удобрение налогоплательщику, отразил эту операцию в книге продаж и в декларации по НДС, а следовательно, исчислил и уплатил с этой операции НДС, о чем налоговому органу не могло быть неизвестно, поскольку поставщик состоял на налоговом учете, а соответственно, и отчитывался в том же налоговом органе. Более того, налоговому органу были предоставлены сведения о внесении налогоплательщиком удобрений в почву, предоставленные контролирующим органом.

Налогоплательщик также объяснил и транспортную схему доставки грузов, указав на то, что у него в собственности имеется самоходная техника — тракторы, на которых и перевозились удобрения. 

   Однако ни одно из указанных обстоятельств не убедило налоговый орган, настаивавший на том, что никакие удобрения налогоплательщиком не приобретались, а им был создан формальный документооборот, направленный на получение необоснованной налоговой выгоды в форме вычета НДС. При этом объяснения налогоплательщика о порядке доставки груза были отвергнуты налоговиками, исходя из собственных познаний в области сельскохозяйственной техники, на основе которых они сочли, что к тракторам могут быть прицеплены исключительно плуги и сеялки, но никак не прицепы, на которых и перевозились спорные удобрения. В решении же налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности особо подчеркивалось, что поставщик прекратил свою деятельность, присоединившись к другой организации, что также ставилось в вину налогоплательщику. 

   Как здесь не вспомнить Оноре де Бальзака, утверждавшего, что «налоговая служба по природе своей вредна для общества, она готова ввергнуть страну в пучины слабоумия ради удовольствия перекладывать экю из одной руки в другую, как это делают индийские жонглеры» (О. д. Бальзак «Патология общественной жизни»).

   Суд поддержал налогоплательщика, указав на то, что в целях квалификации действий налогоплательщика как направленных на получение необоснованной налоговой выгоды необходимо все обстоятельства совершения хозяйственной операции оценивать в совокупности и взаимной связи, а само по себе отсутствие транспортных документов не может свидетельствовать о том, что такой товар не приобретался, либо его приобретение не было связано с реальной хозяйственной деятельностью самого налогоплательщика. Голословный довод налогового органа относительно невозможности доставки груза с использованием сельскохозяйственной техники судом был отвергнут как не соответствующий техническим характеристикам данной техники, свидетельствующим об обратном. 

   Однако этот пример наглядно показывает, насколько опасны «резиновые» формулировки в судебных постановлениях, формирующих практику правоприменения, в результате реализации которых финансовая состоятельность налогоплательщика ставится в зависимость не от конкретных показателей его деятельности, а от субъективного мнения и познаний конкретного налогового инспектора, проводящего проверку.